Reforma tributária: quem paga IBS e CBS no aluguel quando o contrato não previu?

Cenário

A partir de 1º de dezembro de 2026, locadores enquadrados no regime regular da reforma tributária precisam emitir nota fiscal de cada aluguel recebido, com destaque para IBS e CBS. Em janeiro de 2027, PIS e Cofins deixam de existir e a CBS passa a ser cobrada de fato. A LC 214/25 definiu que o contribuinte é o locador e reduziu as alíquotas da locação, mas não esclareceu quem deve suportar economicamente os novos tributos nos contratos já firmados.

O que a lei definiu

A locação, a cessão onerosa e o arrendamento de imóveis estão no regime específico de bens imóveis (LC 214/25, arts. 251 e 252, III). O contribuinte é o locador (art. 263, III), com redução de 70% das alíquotas (art. 261, parágrafo único). Na locação residencial, há redutor de R$ 600 por mês, por imóvel, na base de cálculo (art. 260). O fato gerador ocorre no pagamento (art. 254, III), e IBS e CBS são cobrados por fora, ou seja, não integram a própria base de cálculo. Pessoas físicas só entram no regime se a receita de locação no ano anterior superar R$ 240 mil — ou esse limite acrescido de 20% no próprio ano — e envolver mais de três imóveis distintos; abaixo disso, o aluguel continua sujeito apenas ao imposto de renda.

O contrato silente

Para os contratos em curso, a LC 214/25 criou regras de reequilíbrio apenas para contratos administrativos; os privados ficaram sujeitos à legislação específica (art. 373, § 2º). No caso de imóvel urbano, a Lei 8.245/91 permite que locador e locatário ajustem novo aluguel de comum acordo a qualquer tempo (art. 18). Sem acordo, a ação revisional só é possível após três anos de vigência do contrato ou do último acordo, e serve para adequar o valor ao preço de mercado, não para repassar tributo (art. 19). A cláusula de encargos também não resolve, na avaliação dos autores do artigo: o art. 22, VIII, da Lei do Inquilinato atribui ao locador os impostos que incidam sobre o imóvel, mas IBS e CBS incidem sobre a operação de locação, não sobre o imóvel. Assim, cláusula escrita para IPTU dificilmente alcançaria os novos tributos. Se o contrato nada disser, locador e locatário tendem a interpretar o valor de formas opostas: um como líquido, outro como bruto.

Soluções adotadas pelo mercado

O artigo aponta três alternativas em negociação no mercado, tomando como exemplo um aluguel de R$ 100 mil e carga de 2,7% em 2027:

• Repasse integral: soma-se R$ 2.700 ao aluguel, e o locatário paga R$ 102.700.
• Gross down: o aluguel cai para R$ 97.370,98, de modo que, com o tributo, o locatário continue pagando R$ 100 mil.
• Reequilíbrio: o aluguel é reduzido pelo PIS/Cofins que o locador recolhe hoje, preservando o valor líquido recebido; no lucro presumido, o aluguel passaria a R$ 96.350, mais R$ 2.601,45 de tributo.

Em qualquer caso, o recomendável é aditar o contrato. Nos dois últimos cenários, o valor da nota não coincide com o aluguel contratado, o que pode ser questionado pela fiscalização. O aditivo, porém, deve declarar que se limita à alocação de IBS e CBS e não altera o aluguel para fins do art. 19 da Lei 8.245/91, para não reabrir o prazo da ação revisional.

Opção de 3,65%

O art. 487 da LC 214/25 permite ao locador recolher IBS e CBS à alíquota de 3,65% sobre a receita bruta recebida, em contratos por prazo determinado firmados até 16 de janeiro de 2025. Na locação não residencial, a opção vale pelo prazo original do contrato; na residencial, até o fim desse prazo ou 31 de dezembro de 2028, o que ocorrer primeiro. O Decreto 12.955/26, porém, declarou a opção irretratável (art. 463), palavra que não consta da lei — questão que o artigo deixa em aberto. Como a nota fiscal é obrigatória desde 1º de dezembro de 2026, a decisão precisa ser tomada antes da primeira nota. Simulações citadas no artigo indicam que a carga do regime regular, com alíquotas de referência estimadas em 9% para CBS e 17,5% para IBS, seria de 2,7% em 2027 e 2028, ultrapassaria 3,65% em 2030 e chegaria a 7,95% em 2033 — lembrando que o Senado ainda não fixou as alíquotas de referência.

Quem tem direito a crédito

Locatário contribuinte do regime regular pode apropriar crédito de IBS e CBS destacados e pagos na locação (art. 47 da LC 214/25). Para ele, o tributo somado ao aluguel é custo recuperável. Já pessoa física, optante do Simples Nacional que não apura pelo regime regular e entidades imunes ou isentas não têm direito a crédito — para esses, cada ponto percentual repassado representa aumento real de aluguel. Empresas do regime regular também perdem o crédito quando alugam imóvel residencial e o cedem sem ônus a sócios, administradores ou empregados. Sobre o locatário de locador que optar pelos 3,65%, a lei veda o crédito ao próprio locador, mas não trata do locatário. O artigo conclui que, como o crédito corresponde ao tributo destacado e pago, o locatário poderia creditar os 3,65% recolhidos.